II. Steuerstrafrechtliche Risikoreduzierung durch ein integriertes TCMS

Doch auch ohne die Ausnutzung der vermeintlichen Schwächen der Finanzverwaltung reichen heute eine sorgfältige Erledigung der Buchhaltung und die rechtzeitige Abgabe der erforderlichen Steuererklärungen nicht mehr aus. Verlangt werden eine ständige Überwachung und Kontrolle aller Prozesse mit steuerlichem Bezug, die zu einem nach bestem Wissen und Gewissen fehlerfreien Ergebnis führen. Als Instrument zur Umsetzung dient das TCMS. Liegen steuerliche Pflichtverletzungen vor, wird sich der Steuerpflichtige zukünftig alleine aufgrund der Tatsache, dass er kein TCMS eingerichtet hat, mit dem Vorwurf der Fahrlässigkeit auseinandersetzen müssen.

Wie ein angemessenes TCMS aussehen muss, hängt von den individuellen Rahmenbedingungen der Organisation ab. Erfolgt die Bearbeitung eines Teils der steuerlichen Aufgaben durch einen externen Steuerberater oder durch die eigene Buchhaltungs- oder Steuerabteilung? Welche IT-Systeme werden eingesetzt? Von wie vielen Personen oder aus wieviel Abteilungen müssen Informationen zusammengestellt werden, damit ein steuerlicher Sachverhalt richtig eingeschätzt werden kann? Das Management ist gefordert, sich ernsthaft Gedanken über Verantwortlichkeiten, Aufgaben und Prozesse zu machen. Dies kann als echte Chance genutzt werden, in Ecken und Winkel zu schauen, die lange nicht im Fokus standen und Prozesse neu zu ordnen. Dies eröffnet die Möglichkeit, Arbeitsabläufe zu verschlanken, Risiken zu reduzieren, die Qualität zu verbessern und gleichzeitig die notwendige Digitalisierung im Unternehmen einen Schritt voran zu bringen. Proaktiv zu sein bedeutet, die Situation und Verhältnisse nach seinen eigenen Vorstellungen zu gestalten und nicht zu warten, bis die Ereignisse – z. B. ein Besuch der Steuerfahndung – einen zum Handeln unter Zeitdruck zwingen.

Die grundlegenden Vorschriften, mit denen Verstöße gegen das geltende Steuerrecht geahndet werden, sind nicht neu. Neu ist lediglich, dass die Behörden die Gesetze seit geraumer Zeit verschärft anwenden, in Einzelfällen ohne Augenmaß. In diesem Kontext hat das Bundesministerium der Finanzen im Jahr 2015 einen Erlass veröffentlicht, wonach die Einrichtung eines TCMS geeignet ist, den Steuerpflichtigen vom Vorwurf einer Straftat freizusprechen. Zu den klassischen steuerstrafrechtlichen Vorschriften gehören die Steuerhinterziehung und die leichtfertige Steuerverkürzung der steuerlichen Abgabenordnung. Eher unbekannt sind die Vorschriften des Ordnungswidrigkeitsgesetzes (OWiG). Insbesondere § 130 OWiG ermöglicht den Behörden das Vorgehen gegen die Unternehmensleitung wegen Organisationsverschuldens. Die Vorschrift verpflichtet zu einer Reihe von Maßnahmen, die letztlich nur mittels eines digital gestützten TCMS bewältigt werden können.

§ 130 OWiG verpflichtet die Unternehmensleitung zur Vermeidung eines Selektionsverschuldens, Führungskräfte auszuwählen, die ihre Aufgaben fachlich, persönlich und in der vorgegebenen Zeit ausführen können. Diese sind wiederum verpflichtet, geeignete Mitarbeiter nach denselben Kriterien auszuwählen. Tritt ein Schadensfall ein und beruft sich die Unternehmensleitung auf Unkenntnis, stellt dies eine Selbstbelastung dar und keine Entlastung; denn bekanntlich schützt Unwissenheit nicht vor Strafe. Ebenso kann man sich im Schadensfall nicht auf Unvorhersehbarkeit berufen, wenn kein Risiko-Prognosesystem eingerichtet war. Hier wurde klar die Pflicht zur Risikoanalyse und Risikoabwehr verletzt. Bei der Auswahl der Verantwortlichen für die Sicherstellung der Einhaltung der steuerlichen Pflichten sind deshalb entsprechende Kompetenzen und Erfahrungen nachzuweisen oder von professioneller Seite einzuholen.

Neben dem Selektionsverschulden muss nach § 130 OWiG auch ein Anweisungsverschulden vermieden werden. Es wird verlangt, dass Mitarbeiter zur betriebssicheren Arbeitsausführung instruiert werden. Die Arbeits- und Dienstanweisungen müssen widerspruchsfrei sein und jede Aufgabe muss einem Mitarbeiter tatsächlich zugewiesen werden. Dazu ist erforderlich, dass Stellenbeschreibungen erstellt und regelmäßige Schulungsmaßnahmen durchgeführt werden, die als Voraussetzung für eine betriebssichere Arbeitsausführung dienen. 

Schließlich muss die Unternehmensleitung im Rahmen der Vermeidung eines Überwachungsverschuldens die Ausführung der Tätigkeiten, die zu einer Pflichtverletzung führen können, regelmäßig überwachen. Die Aufsichtspflicht muss lückenlos erfolgen und darf nicht nur in Stichproben vorgenommen werden. Weiter muss die Arbeitsleistung eines Mitarbeiters ständig reflektiert werden, um Defizite zu erkennen. Die Kontrollen müssen dokumentiert und es muss eine Kontrollaufsicht eingerichtet werden. Zusätzliche Verschärfungen wird das Verbandssanktionengesetz bringen, dass derzeit im Entwurf vorliegt. Es handelt sich dabei um die Einführung eines Unternehmensstrafrechts, bei dem der Verband selbst und nicht die für ihn handelnden Personen strafrechtlich verfolgt werden. Der Gesetzesentwurf sieht vor, dass ein wirksames CMS strafmildernde Berücksichtigung finden kann. Die beabsichtigte Kodifizierung zeigt, dass der Stellenwert zukünftig noch höher einzuschätzen ist.

Das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) hat einen Standard für die Prüfung von Tax Compliance Management Systemen erarbeitet, der in der Zwischenzeit für Berater und Unternehmen als verbindliche Richtlinie für Aufbau, Überwachung und Verbesserung eines TCMS gilt. Den Inhalt des Standards skizzieren wir Ihnen nachfolgend:

a) Ziele und Risiken

Das TCMS dient zur Vermeidung steuerlicher Risiken. Daher muss zunächst eine Bestimmung der unternehmensspezifischen Risiken für Verstöße gegen einzuhaltende Regelungen vorgenommen werden. Dies geschieht unter Berücksichtigung von vorher formulierten Tax Compliance Zielen, wie z. B. die Vermeidung finanzieller, strafrechtlicher und rufschädigender Risiken durch die Sicherstellung eines gesetzeskonformen Verhaltens. Ziel kann aber auch eine niedrige Steuerquote unter Einhaltung der gesetzlichen Vorschriften und Ausnutzung steuerlicher Wahlrechte sein. Die festgestellten Risiken werden dann in Risikoklassen eingeteilt, z. B. „gering“, „mittel“ oder „hoch“, wobei die Zuordnung von unterschiedlichen Faktoren abhängen kann. Ein Risiko kann eine geringe Eintrittswahrscheinlichkeit haben, aber dennoch in die Kategorie „hoch“ einzusortieren sein, wenn die Folgen gravierend oder gar existenzbedrohend sind.

b) Organisation

Während es in kleinen Unternehmen mit schlanken Strukturen und kurzen Informationswegen häufig an erforderlichem steuerlichem Wissen mangelt, ist die Schwachstelle bei mittleren Unternehmen oft mangelnde Organisation und www.atg.de fehlende Vernetzung der Abteilungen. In diesen Unternehmen herrschen teilweise seit Jahrzehnten aufgebaute Strukturen, die im Wesentlichen von den tätigen Mitarbeitern kreiert wurden, also mehr oder weniger unkontrolliert auf Zufall basieren. Gehen die Mitarbeiter, geht das Know-how über den Prozess; der Nachfolger schafft seinen eigenen Prozess. Insbesondere dort, wo Mitarbeiter seit langer Zeit eine Position innehaben, haben sich die Prozesse häufig verselbständigt.

Das IDW macht dem Management deutliche Vorgaben, die letztlich die in § 30 OWiG verlangten Kriterien widerspiegeln. Rollen, Verantwortlichkeiten und die Ablauforganisation sind in klarer, eindeutiger und widerspruchsfreier Weise zu organisieren, so dass die steuerlichen Pflichten erfüllt werden können. Dies geht soweit, dass sich die Aufgabenverteilung lückenlos zurück bis zur ursprünglichen Delegation auf Ebene der Unternehmensleitung zurückführen können lassen muss. Darüber hinaus müssen Entscheidungen durch Einrichtung angemessener Weisungsstrukturen sicher durchgesetzt werden können. Insgesamt müssen – unter Berücksichtigung der Verhältnisse der Gesamtorganisation des Unternehmens – die entsprechenden Ressourcen zur Verfügung gestellt werden. Dazu gehört nicht nur der Einsatz von spezialisiertem Personal, sondern auch der Einsatz von IT.

Was gemeint ist, zeigt sich leicht im Bereich Lohnsteuer. Um diese richtig zu ermitteln, benötigt der Lohnabrechner allerhand Informationen aus den unterschiedlichsten Bereichen des Unternehmens, von der Geschäftsführung über den Vertrieb bis ur Buchhaltung. Selbst wenn ein Mitarbeiter über das erforderliche Wissen zur Erstellung der Lohnabrechnungen verfügt, ist es in vielen Fällen tatsächlich so, dass weder eine Reisekostenabrechnung noch ein Bewirtungsbeleg jemals die Lohnabteilung gesehen haben. Die Prozesse müssen daher unter Anderem zwingend sicherstellen, dass die Kommunikationswege entsprechend definiert und eingehalten werden.

c) Programm

Sind die Risiken bestimmt und bewertet, werden Grundsätze und Maßnahmen festgelegt, um diesen Risiken entgegenzuwirken. Gleichzeitig werden die Konsequenzen für einen Verstoß definiert. Grundsätze und Maßnahmen können die Erstellung von Richtlinien und fachlichen Anweisungen  sein, die Bereitstellung von Checklisten, Durchführung von Schulungen, die Kommunikation von Rechtsänderungen, Ausarbeitung von Vertretungsregelungen und Dokumentationsanweisungen, die Sicherstellung, dass die Mitarbeiter zu jedem Zeitpunkt auf Richtlinien und Organisationsanweisungen zugreifen können, die Einführung prozessintegrie ter Kontrollen (z. B. Vier-Augen-Prinzip) oder die systematische Auswertung von Daten auf Besonderheiten (z. B. Verprobung). Das Programm muss schriftlich dokumentiert werden.

d) Überwachung und Verbesserung

Es liegt auf der Hand, dass ein TCMS nur dann dauerhaft funktionieren kann, wenn es ständig überwacht und verbessert wird. Nicht nur, weil zu einem späteren Zeitpunkt immer noch Schwachstellen entdeckt werden, sondern weil sich die Umwelt ständig verändert und Prozesse angepasst werden müssen. Für diese Vorgänge müssen ebenfalls Prozesse und Personen bestimmt und dokumentiert werden.

e) Kultur und Kommunikation

Kultur und Kommunikation geben dem TCMS den äußeren Rahmen. Das IDW stellt klar, dass die Einführung, die dauerhafte Umsetzung und die Überprüfung von der Unternehmensleitung kommuniziert werden müssen. Es handelt sich hier um originäre Führungsaufgaben, die nicht an Mitarbeiter delegiert werden können. Steht die Unternehmensleitung ehrlich und überzeugend hinter ihren Zielen und macht sie diese na h außen deutlich, dann sind grundlegende Rahmenbedingungen geschaffen. Die Wirksamkeit eines TCMS hängt maßgeblich davon ab, ob das Management positiv zu Tax Compliance steht und dies auch deutlich kommuniziert. Jedes noch so sorgfältig eingerichtete TCMS wird in der Regel nicht funktionieren, wenn nicht auch ein wertschätzendes Klima bei den Mitarbeitern geschaffen wird.

Ein TCMS, das den dargestellten Anforderungen entspricht, muss – zumindest in Unternehmen mit einer gewissen Anzahl an Mitarbeitern – zwingend unter Einsatz eines IT-Systems aufgesetzt werden. Ohne ein solches kann den Pflichten zur Vermeidung des Vorwurfs eines Anweisungsverschuldens, Selektionsverschuldens und Überwachungsverschuldens kaum nachgekommen werden. Dies liegt vor allem daran, dass nur über ein datenbankgestütztes Führungssystem der Nachweis über Kontrolle und Überwachung gelingen kann. Dieses sollte für alle Führungskräfte sicherstellen, dass die Risiken bei einer gesetzeskonformen Ausführung der Services frühzeitig erkannt werden und zum Zeitpunkt eines Schadensfalls Aufsicht, Delegation und Gegensteuerungsmaßnahmen nachgewiesen werden können. Auf Excel basierende Checklisten zur Führung eines wirksamen TCMS sind hierfür denkbar ungeeignet.

Gerne unterstützen wir Sie bei der Prüfung, ob im Unternehmen vorhandene IT-Lösungen für die Umsetzung eines TCMS geeignet sind und welche Umsetzungsschritt notwendig wären. Auch die tatsächliche Umsetzung kann mit unserer Hilfe erfolgen. 

Ist unternehmensseitig keine geeignete IT-Anwendung vorhanden, können wir Ihnen in Zusammenarbeit mit der Unternehmensberatung Communic die Implementierung eines TCMS auf Grundlage der Sofware Vision.iC anbieten. Deren Philosophie wird von dem Gedanken geleitet, dass ein TCMS nicht wie ein Fremdkörper im Unternehmen wirken kann und darf. Das TCMS muss sich dem Unternehmen und seinen Abläufen organisch anpassen und wirksam funktionieren. Eben integriert.

Zentrales Ziel ist es, ein mögliches ...

... Anweisungsverschulden zu vermeiden, indem klare Ziele und Aufgaben mit Spezifikationen ohne Missverständnisse an jeden Mitarbeiter delegiert werden können.

... Selektionsverschulden zu vermeiden, indem die Eignung der Mitarbeiter auf Grundlage regelmäßiger Feedbacks und Prognosen zu den delegierten Aufgaben und Zielen überprüft werden kann.

... Überwachungsverschulden zu vermeiden, indem die erfolgte Überwachung durch Feedbacks und Prognosen mit Hintergrundinformationen zu den Führungsaufgaben dokumentiert werden kann.

Mit Vision.iC kann die Unternehmensleitung jedem einzelnen Mitarbeiter konkrete Aufgaben zuweisen, für die er verantwortlich ist, sogenannte Services bzw. Service Level Agreements.

Ein wirksames TCMS lässt sich leicht und in überschaubarer Zeit einrichten. Es berücksichtigt dabei die vom IDW geforderten und oben beschriebenen Standards. Der Prozess für die Einführung von Vision.iC läuft grundsätzlich wie folgt ab:

1. Sammeln 

Wir analysieren die Risiken Ihrer Organisation und Geschäftsprozesse hinsichtlich der steuerrechtlichen Konformität anhand unserer standardisierten Checklisten in Gesprächen bei Ihnen vor Ort.

2. Strukturieren

Auf Grundlage der gesammelten Daten identifizieren wir die für Sie anwendbaren Rechtspflichten, um daraus die für Ihre Unternehmen erforderlichen Handlungspflichten abzuleiten. Sowohl Rechts- als auch Handlungspflichten sind bereits Bestandteil einer von uns erstellten umfassenden Pflichtendatenbank. Gemeinsam mit Ihnen bestimmen wir im Folgenden die jeweils Verantwortlichen für  ie Erfüllung aller Rechts- und Handlungspflichten.

3. Erfassen

Wir importieren die für Ihre Organisation geltenden Rechtspflichten und die zugehörigen Handlungspflichten in Vision.iC. Die Rechts- und Handlungspflichten werden den definierten Verantwortlichen zugeordnet. Zudem werden Ziele und Services erfasst, mit denen die konforme Ausführung der steuerlichen Handlungspflichten im Tagesgeschäft verfolgt werden können.

4. Schulen

Die Pflichten- und Ausführungsverantwortlichen werden zu den ihnen delegierten Rechts- und Handlungspflichten unterwiesen. Die Ausführungsverantwortlichen erhalten eine Schulung zum Feedback der Pflichterfüllung in Vision.iC. Die Pflichtenverantwortlichen lernen, wie sie sich im Vision.iC-Pflichtencockpit Überblick über die Erfüllung aller Pflichten verschaffen können. In einer Schulung zum Maßnahmenmanagement mit Vision.iC machen sich alle Beteiligten vertraut mit dem Erstellen und Nachverfolgen von Maßnahmen.

5. Anwenden

Nach Abschluss der Schulungen startet der Live-Betrieb von Vi ion.iC als TCMS. Die für die Ausführung der Services und Handlungspflichten verantwortlichen Mitarbeiter geben in Vision.iC regelmäßig begründetes Feedback und Prognosen zur konformen Erfüllung ihres Tagesgeschäfts. Die Pflichtenverantwortlichen werten die Rückmeldungen im Vision.iCPflichtencockpit aus und leiten wenn notwendig Korrekturoder Vorbeugemaßnahmen ein.